W związku z pismem nr SPS-023-28901/14 z dnia 7 października 2014 r., przy którym została przekazana interpelacja pana posła Jerzego Szmita w sprawie stosowania nowej interpretacji przepisów akcyzowych, uprzejmie wyjaśniam, co następuje.

   Należy przede wszystkim wskazać, że poruszona w przesłanej interpelacji kwestia rzekomej zmiany interpretacji przepisów w zakresie klasyfikacji i opodatkowania podatkiem akcyzowym pojazdów sanitarnych odnosi się do stanu prawnego obowiązującego przed dniem 1 marca 2009 r., tj. na gruncie ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. Zgodnie z przepisami tej ustawy do celów poboru akcyzy w przypadku importu i nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdów zastosowanie miała klasyfikacja wyrobów w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN 8703), natomiast do celów poboru akcyzy na terytorium kraju stosowana była klasyfikacja w układzie odpowiadającym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU). W świetle obowiązującej w owym czasie ustawy o podatku akcyzowym przedmiotem opodatkowania w przypadku sprzedaży na terytorium kraju były pojazdy klasyfikowane wg kodu PKWiU 34.10.2.

   Pojazdy rozumiane powszechnie jako ambulanse (karetki) w świetle klasyfikacji w układzie PKWiU, tj. przed 1 marca 2009 r., uznawane były za pojazdy do przewozu osób klasyfikowane do kodu PKWiU 34.10.2. Powyższe zostało potwierdzone przez Główny Urząd Statystyczny, który jest organem odpowiedzialnym za klasyfikacje w układzie PKWiU.

   Z wyjaśnień GUS jednoznacznie wynika, iż przyjęta przez podmioty dokonujące pierwszej sprzedaży ambulansów na terytorium kraju klasyfikacja tych pojazdów do pozycji PKWiU 34.10.54-90 ˝pojazdy samochodowe specjalnego przeznaczenia, gdzie indziej niewymienione˝ była nieprawidłowa. Według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. pozycja PKWiU 34.10.54-90 obejmuje pojazdy samochodowe specjalnie skonstruowane albo przystosowane, wyposażone w różne urządzenia umożliwiające wykonywanie pewnych funkcji nietransportowych, co oznacza, iż głównym przeznaczeniem pojazdu z niniejszej pozycji nie jest przewóz osób ani towarów. Wyżej wymienione grupowanie PKWiU 34.10.54-90.10 ˝Samochody służby zdrowia na podwoziach samochodów ciężarowych˝ (wg PKWiU z 1997 r.) obejmowało m.in.:

   - ruchome przychodnie rentgenowskie (np. wyposażone w gabinet do badania, ciemnię oraz pełny zestaw sprzętu radiologicznego),

   - ruchome kliniki (medyczne lub dentystyczne) z salą operacyjną, urządzeniami anestezjologicznymi i inną aparaturą chirurgiczną.

   Główny Urząd Statystyczny stwierdził, iż przedmiotowe pojazdy produkowane przez krajowych przedsiębiorców należy klasyfikować do kodu PKWiU 34.10.22-30 i 34.10.23-40. Wskazał jednocześnie, iż ˝Ambulanse sanitarne, niezależnie od ich typu, są pojazdami przeznaczonymi do przewozu osób chorych oraz personelu medycznego czuwającego nad ich bezpieczeństwem (...) przy czym docelowe czynności medyczne przeprowadzane są już w lecznicach stacjonarnych, natomiast zadaniem ambulansów jest bezpieczny dowóz pacjentów do lecznic˝.

   Prawidłowość klasyfikacji ambulansów - jako samochodów osobowych - potwierdzona została wieloma orzeczeniami wojewódzkich sądów administracyjnych. Sądy m.in. w wyrokach o sygn. III SA/Łd 796/12, I SA/Lu 380/12, I SA/Ol 62/13 uznały, iż ambulanse to samochody osobowe w rozumieniu przepisów ustawy o podatku akcyzowym. Sądy wskazywały, że ustawa o podatku akcyzowym zawiera własną definicję ˝samochodu osobowego˝, która nie pokrywa się z jego potocznym rozumieniem ani też z definicją zawartą w ustawie Prawo o ruchu drogowym. Fakt traktowania ambulansów jako pojazdów specjalnych na gruncie innych przepisów nie może oznaczać automatycznie, iż pojazd ten nie jest samochodem osobowym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku akcyzowym. Również Naczelny Sąd Administracyjny w swoim orzeczeniu z dnia 16 stycznia 2014 r. o sygn. I GSK 1269/12 potwierdził, iż ambulans to samochód osobowy objęty pozycją CN 8703.

   Zatem na gruncie obowiązującej przed dniem 1 marca 2009 r. ustawy o podatku akcyzowym sprzedawane na terytorium kraju ambulanse jako pojazdy do przewozu osób powinny być objęte kodem PKWiU 34.10.2 i jako takie podlegać podatkowi akcyzowemu. Pomimo istnienia ustawowego obowiązku zawartego w przepisach ustawy o podatku akcyzowym producenci karetek nie uwzględniali podatku akcyzowego w cenie karetki ani też nie odprowadzali go od sprzedanych ambulansów. Organy podatkowe w wyniku przeprowadzanych u podmiotów produkujących karetki kontroli stwierdzały brak zapłaty akcyzy od ww. samochodów objętych kodem PKWiU 34.10.2. Mając na uwadze, że zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, organy podatkowe mogły wydać decyzje określające wysokość zobowiązania podatkowego w stosunku do samochodów, od których nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

   Odnosząc się zatem do poruszonej w pytaniu pierwszym kwestii rzekomej zmiany interpretacji przepisów akcyzowych dotyczących opodatkowania pojazdów sanitarnych, należy wskazać, że zmiana taka nie miała miejsca. Organy podatkowe, wydając decyzje określające wysokość zobowiązania podatkowego w stosunku do samochodów, od których nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, działały w granicach i na podstawie prawa, realizując normy prawa zawarte w ustawie o podatku akcyzowym oraz w Ordynacji podatkowej.

   Należy równocześnie wyjaśnić, że prawodawca dokonał zmiany przepisów w zakresie obliczania wartości ambulansów. Należy bowiem mieć na uwadze, że do dnia 9 lipca 2009 r. wartość karetki, od której naliczany i płacony był podatek akcyzowy, była wyliczana z uwzględnieniem jej specjalistycznego wyposażenia. Z dniem 10 lipca 2009 r. wszedł w życie przepis, zgodnie z którym w przypadku samochodów osobowych typu ambulans do podstawy opodatkowania nie wlicza się kwot stanowiących wartość specjalistycznego wyposażenia medycznego (art. 104 ust. 6a ustawy). Wprowadzenie takiego rozwiązania pozwoliło zdecydowanie zmniejszyć płaconą przez producentów ambulansów akcyzę, gdyż zwykle wartość specjalistycznego sprzętu zdecydowanie przekracza wartość samego pojazdu bez wyposażenia. Należy przy tym zauważyć, że przepis ten został sformułowany w taki sposób, by nie budzić wątpliwości interpretacyjnych stosownych organów podatkowych.

   Odnosząc się do kwestii poruszonej w pytaniu drugim, tj. wysokości planowanych dochodów Skarbu Państwa z tytułu zmiany interpretacji przepisów, należy ponownie wskazać, że zmiana taka nie miała miejsca, a działania organów podatkowych w zakresie wymierzania zaległego zobowiązania podatkowego stanowiły realizację norm prawnych zawartych w stosownych aktach prawnych.

   Odpowiadając na pytanie trzecie, dotyczące analizy negatywnych skutków społecznych działań podejmowanych przez organy podatkowe w zakresie opodatkowania ambulansów, należy poinformować, że szczegółowe analizy w tym zakresie nie były prowadzone. Równocześnie jednak należy podkreślić, że obowiązujące w polskim systemie prawa przepisy, w szczególności przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, dostarczają instrumentów prawnych, które mogłyby mieć zastosowanie wobec podatników, którzy znajdują się w trudnej sytuacji ekonomicznej i mają trudności w spłacie zobowiązań podatkowych. Podatnicy tacy mogą zwrócić się do organu podatkowego z wnioskiem o odroczenie terminu płatności podatku, rozłożenie zapłaty podatku na raty lub umorzenie w całości lub w części zaległości podatkowych lub odsetek za zwłokę, o czym wielokrotnie producenci pojazdów sanitarnych byli informowani. Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa organ podatkowy może w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym udzielać ulg w spłacie zobowiązań lub umarzać powstałe zobowiązania. Należy jednak podkreślić, iż umarzanie zobowiązań podatkowych jest instytucją o charakterze wyjątkowym, zaś zgodnie z art. 84 Konstytucji RP każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków określonych w ustawie, co obliguje organ podatkowy do każdorazowej wnikliwej analizy zastosowania określonej ulgi. Wobec powyższego podatnik może zwrócić się do organu z prośbą o możliwość skorzystania z ulg określonych w art. 67a Ordynacji podatkowej, natomiast do decyzji organu należy przyznanie lub odmowa przyznania danej ulgi.

   Rozpatrując natomiast kwestię zwolnienia od podatku akcyzowego alkoholu etylowego, należy wziąć pod uwagę nie tylko obowiązujące przepisy krajowe, ale również przepisy prawa Unii Europejskiej.

   Kwestię harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych reguluje dyrektywa Rady 92/83/EWG z dnia 19 października 1992 r. w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych. Przedmiotowa dyrektywa określa zwolnienie dla alkoholu etylowego całkowicie skażonego (art. 27 ust. 1 lit. a) i alkoholu etylowego częściowo skażonego wykorzystywanego do produkcji wyrobów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi (art. 27 ust. 1 lit b). Przy czym zarówno w jednym, jak i drugim przypadku warunkiem zwolnienia alkoholu etylowego od akcyzy jest jego prawidłowe skażenie.

   Po wejściu w życie rozporządzenia Komisji nr 162/2013, którym dokonano zmiany rozporządzenia Komisji (WE) nr 3199/93 z dnia 22 listopada 1993 r. w sprawie wzajemnego uznawania procedur całkowitego skażenia alkoholu etylowego do celów zwolnienia z podatku akcyzowego, i po wyczerpaniu zgromadzonych zapasów alkoholu etylowego skażonego całkowicie metodą węgierską i słoweńską polscy przedsiębiorcy przestawili swoją działalność na produkcję alkoholu etylowego skażonego częściowo (alkohol skażany krajowymi metodami skażania alkoholu etylowego ujętymi w załączniku nr 3 do rozporządzenia ministra finansów). Jednocześnie polscy przedsiębiorcy zużywający częściowo skażony alkohol zaczęli deklarować zwolnienie od akcyzy na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym.

   Przypomnieć w tym miejscu należy, że dla stosowania zwolnienia określonego w art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym istotne jest to, aby wyrób, do produkcji którego zużyto alkohol częściowo skażony, nie stanowił nadal alkoholu etylowego. Zgodnie z brzmieniem przepis ten stanowi, że zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie alkohol etylowy skażony środkami skażającymi określonymi przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych spośród środków dopuszczonych do skażania alkoholu etylowego na podstawie przepisów wydanych na podstawie ustawy z dnia 2 marca 2001 r. o wyrobie alkoholu etylowego oraz wytwarzaniu wyrobów tytoniowych i wykorzystywany do produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi wyłącznie w przypadkach, o których mowa w ustawie, jeżeli spełnione są warunki, o których również mowa w ustawie.

   Odpowiadając zatem na pytanie pierwsze interpelacji, należy podkreślić, że nie może być mowy o nowej interpretacji prawa, która uniemożliwia w Polsce skażanie alkoholu etylowego do celów przemysłowych. Zarówno bowiem unijny, jak i krajowy prawodawca stanowi, że prawo do zwolnienia od akcyzy alkoholu etylowego uwarunkowane jest prawidłowym skażeniem tego alkoholu, a ponadto - w przypadku zwolnienia od akcyzy alkoholu etylowego częściowo skażonego - wykorzystaniem tego alkoholu do produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi. Dodatkowo interpretacja ogólna ministra finansów, znak: PA3/9000/37/2014/FLL/12, wskazuje, tożsamo dla kraju, jak i dla importu do Polski, że za alkohol całkowicie skażony uznaje się alkohol skażony euroskażalnikiem lub alkohol skażony metodami wskazanymi dla Polski w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 3199/93.

   W zakresie pytania dotyczącego wysokości planowanych dochodów osiąganych przez Skarb Państwa z tytułu działań organów podatkowych należy podnieść, że potencjalne dochody nie były i nie są planowane; nie były one także uzasadnieniem dla stosowania wskazanych rozwiązań prawnych. Art. 27 dyrektywy Rady 92/83/EWG przewiduje bowiem obligatoryjne zwolnienie alkoholu etylowego używanego do wytwarzania produktów nieprzeznaczonych do spożywania przez ludzi. Zwolnienie od akcyzy nie będzie miało zastosowania i akcyza będzie należna od alkoholu etylowego tylko w tych przypadkach, gdzie skażony częściowo alkohol etylowy nie został wykorzystany zgodnie z deklarowanym przeznaczeniem. Same natomiast działania organów podatkowych mają na celu sprawdzenie, czy wyroby produkowane na bazie alkoholu częściowo skażonego stanowią produkty nieprzeznaczone do spożycia przez ludzi, czy też w dalszym ciągu jest to alkohol etylowy. Należy przy tym zaznaczyć, iż wszędzie tam, gdzie częściowo skażony alkohol etylowy został/zostanie faktycznie przeznaczony do produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi, będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku akcyzowego. Mając na uwadze powyższe, nie było potrzeby przeprowadzenia analizy, o której mowa w pytaniu trzecim interpelacji.

   Z poważaniem

   Podsekretarz stanu

   Jacek Kapica

   Warszawa, dnia 29 października 2014 r.